Аудит операций по поступлению нематериальных активов

Проведение проверки по данному направлению аудита операций с нематериальными активами позволит аудитору в ходе осуществления аудиторских процедур определить правомерность включения аудируемым лицом объектов в состав нематериальных активов, действительность и законность совершённых с ними сделок, правильность формирования первоначальной стоимости объектов нематериальных активов, а также полноту и своевременность документального оформления и отражения в бухгалтерском учёте операций по их поступлению в организацию.

Для проведения проверки по данному направлению аудитору необходимо выполнить ряд аудиторских процедур:

1. Проверка обоснованности отнесения объектов к категории нематериальных активов.

В ходе проведения данной аудиторской процедуры аудитору необходимо выяснить, соблюдалось ли аудируемым лицом единовременное выполнение условий, установленных нормами, при принятии к учёту объектов в качестве нематериальных активов.

Для этого аудитор проверяет документы, подтверждающие существование каждого нематериального актива (патенты, свидетельства, другие документы). Аудитору также следует убедиться в намерении руководства организации использовать объекты нематериальных активов в производстве продукции (работ, услуг) или в управленческих целях в течение срока, превышающего 12 месяцев.

Такое подтверждение может быть получено аудитором в ходе опроса работников руководящего звена на предмет установления целей приобретения объектов нематериальных активов и предполагаемых результатов их использования в данной организации.

2. Проверка наличия документов, подтверждающих исключительное право на нематериальные активы, и соответствующих охранных документов.

Данная аудиторская процедура является логическим продолжением предыдущей процедуры проверки. Её главная цель - получение достаточных доказательств наличия у аудируемого лица исключительных прав на объекты нематериальных активов.

Для этого аудитор просматривает необходимые документы, проверяя каждый из них на предмет возможных ошибок (формальных, логических, в виде несоответствия или неполного заполнения отдельных данных).

3. Установление действительности и законности совершённых сделок с объектами нематериальных активов.

При поведении данной аудиторской процедуры сопоставляются данные, содержащиеся в документах, подтверждающих существование нематериального актива, исключительное право аудируемого лица на нематериальный актив, и в платёжных документах, а именно: наименование объекта нематериальных активов; наименование охранного документа; наименование объекта, указанного в документе, подтверждающем исключительное право на нематериальный актив; дата подписания соответствующего договора, дата его регистрации; дата платёжного документа; соответствие наименования сторон договора.

4. Экспертиза действительности охранных документов

Цель проведения данной аудиторской процедуры заключается в установлении наименования конкретного объекта нематериальных активов, его правообладателя, объёма прав, подтверждённых конкретным охранным документом, в подтверждении территориального и временного аспекта действия охранного документа, а также в подтверждении своевременности уплаты соответствующих пошлин, установленных законодательством РФ.

Если проверка нематериальных активов производится у данного аудируемого лица не в первый раз, то по рабочим документам предыдущего проверяемого периода аудитору необходимо убедиться в том, что срок действия прав на объект нематериальных активов по конкретному охранному документу не истёк.

5.Проверка начального сальдо по счёту 04"Нематериальные активы" и остатков по счетам учёта операций с нематериальными активами на дату начала проверяемого периода.

В ходе данной аудиторской процедуры аудитору необходимо, используя метод прослеживания, получить доказательства того, что начальное сальдо по счёту 04 не содержит каких-либо искажений, способных оказать существенное влияние на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчётности аудируемого лица, а также удостовериться в том, что остатки по счетам учёта операций с нематериальными активами на дату начала проверяемого периода правильно перенесены из предыдущего периода.

6. Определение основного перечня операций, связанных с поступлением нематериальных активов в организацию.

Цель проведения процедуры - установить в ходе просмотра документов и проведения опросов основные источники поступления нематериальных активов в организацию и определить перечень объектов нематериальных активов, принадлежащих организации по состоянию на начало проверяемого периода, и перечень объектов нематериальных активов, поступивших в течение проверяемого периода.

7. Проверка создания комиссии по приёмке нематериальных активов.

Данная аудиторская процедура предусматривает ознакомление аудитора с приказом о создании комиссии по приёмке нематериальных активов и определение круга лиц, входящих в её состав, с целью проведения в дальнейшем опросов данных лиц по вопросам, связанным с поступлением объектов нематериальных активов в организацию.

8. Проверка правильности, полноты и своевременности оформления первичных документов по учёту поступления нематериальных активов.

Основная цель данной аудиторской процедуры состоит в получении аудитором уверенности в том, что в организации имеется вся первичная документация по всем поступившим объектам нематериальных активов. Заметим, что в первичных документах по учёту поступления нематериальных активов должны фиксироваться факты их объективного существования, поступления в организацию и принятия к бухгалтерскому учёту.

В ходе данной процедуры аудитором просматриваются и сравниваются соответствующие первичные документы (карточки учёта нематериальных активов, акты о приёме-передаче) и устанавливают возможные ошибки в их оформлении (формальные, арифметические, хронологические, оценочные). Аудитором также может быть проведён опрос работников бухгалтерского аппарата с целью определения сроков и способов обработки первичных учётных документов по учёту нематериальных активов.

Кроме того, аудитору целесообразно сравнить даты оформления первичных документов по учёту нематериальных активов и даты фактического принятия объектов нематериальных активов к бухгалтерскому учёту. Результаты такого сравнения могут быть использованы аудитором при осуществлении последующих аудиторских процедур.

9. Проверка правильности и обоснованности формирования первоначальной стоимости нематериальных активов.

Проведение данной процедуры является обязательным условием осуществления проверки операций с нематериальными активами, так как именно ошибки в формировании первоначальной стоимости объектов нематериальных активов могут существенно отразиться на достоверности показателей финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и правильности исчисления ряда налогов.

На этом этапе аудитору следует убедиться в том, что при формировании первоначальной стоимости нематериальных активов соблюдались все требования. Так, по объектам нематериальных активов, приобретённым за плату, необходимо проверить правильность и обоснованность включения фактических расходов на их приобретение в первоначальную стоимость нематериальных активов. При этом особое внимание уделяется порядку включения в первоначальную стоимость нематериальных активов дополнительных расходов на приведение их в состояние, пригодное к использованию в запланированных целях, а также расходов, в состав иных расходов, непосредственно связанных с приобретением нематериальных активов.

Необходимые аудиторские доказательства аудитор может получить, используя методы прослеживания, пересчёта арифметических бухгалтерских расчётов аналитических процедур, а также изучения элементов учётной политики организации в целях бухгалтерского учёта.

При проверке правильности формирования первоначальной стоимости нематериальных активов, внесённых в качестве взноса в уставный капитал, необходимо обратить внимание на такие существенные моменты, как:

наличие в учредительных документах аудируемого лица возможности формирования уставного капитала организации ненадёжными средствами, в том числе путём внесения нематериальных активов;

необходимость в установленных законодательством РФ случаях привлечения независимых экспертов для оценки ненадёжных вкладов учредителей.

Проверка правильности формирования первоначальной стоимости нематериальных активов, внесённых в качестве взноса в уставный капитал организации, может осуществляться путём сопоставления стоимости внесённого объекта нематериальных активов со стоимостью, указанный в акте о согласовании цены учредителями.

Проверяя правильность формирования первоначальной стоимости нематериальных активов, полученных безвозмездно, аудитору следует, используя встречный контроль, установить, не были ли нарушены права добровольных инвесторов, а также выяснить посредством проверки документов и опросов главного бухгалтера, какие методы определения рыночных цен по данной операции были использованы аудируемым лицом.

10. Проверка правильности и своевременности отражения в учёте операций по поступлению нематериальных активов.

Данная проверка может осуществляться путём применения такой аналитической процедуры, как взаимный контроль корреспондирующих счетов.

Для проверки своевременности отражения в учёте поступивших объектов нематериальных активов аудитор может использовать результаты процедуры по проверке оформления первичных документов по учёту поступления нематериальных активов в части сравнения даты оформления первичных документов по учёту нематериальных активов и даты их фактического принятия к учёту.

Проверка полноты и своевременности отражения в учёте поступивших объектов нематериальных активов может также проводиться и путём сопоставления наименования и количества оприходованных объектов с аналитическими данными контрагентов.

11. Проверка правильности операций по созданию нематериальных активов.

При проведении данной процедуры особое внимание аудитора должно быть обращено на правовое оформление и порядок формирования первоначальной стоимости созданных нематериальных активов. В первую очередь аудитору необходимо определить, как были созданы нематериальные активы: силами аудируемого лица или с привлечением сторонних организаций. Затем аудитор должен установить, соответствуют созданные объекты нематериальных активов.

Если нематериальные активы были созданы аудируемым лицом самостоятельно, то аудитор, использования процедуры сканирования и прослеживания, должен проверить правильность и обоснованность включения фактических расходов на их создание в первоначальную стоимость нематериального актива. Если нематериальные активы были созданы с привлечением сторонних организаций, аудитору необходимо обратить внимание на такой существенный момент, как наличие в договоре перечня прав, принадлежащих каждой стороне после исполнения ими своих обязательств по договору.

12. Проверка идентичности показателей финансовой отчетности и регистров бухгалтерского учёта.

При проведении данной процедуры аудитору необходимо убедиться в тождественности показателей финансовой отчётности аудируемого лица и регистров бухгалтерского учёта в части показателей, отражающих информацию о состоянии и движении объектов нематериальных активов.

2.2 Аудит операций по выбытию нематериальных активов

Проверка по данному направлению позволит аудитору в ходе осуществления аудиторских процедур на соответствие и аудиторских процедур по существу определить следующее: правомерность списания объектов нематериальных активов с баланса аудируемого лица; правильность формирования финансового результата по операциям, связанным с выбытием объектов нематериальных активов; полноту и своевременность документального оформления и отражения в бухгалтерском учёте операций по их выбытию, а также правильность и своевременность отражения доходов и расходов от списания объектов нематериальных активов в финансовой отчётности аудируемого лица.

Для проверки операций по выбытию нематериальных активов необходимо выполнить ряд аудиторских процедур:

1. Определение основных причин выбытия нематериальных активов из организации и списания их с баланса.

Цель процедуры – установить в ходе просмотра документов и проведения опросов основные причины выбытия нематериальных активов из организации и определить перечень объектов нематериальных активов, принадлежащих организации по состоянию на начало проверяемого периода, и перечень объектов нематериальных активов, выбывших в течение проверяемого периода.

Кроме того, необходимо установить, все ли объекты нематериальных активов, принадлежащие организации, способны приносить экономическую выгоду. Для этого следует получить достаточные доказательства того, что объекты нематериальных активов используются в производственных (управленческих) целях и права на их использование переданы третьим лицам на основании соответствующих договоров. С этой целью проводится опрос руководителей организации, анализируются производственные процессы, осуществляемые в организации, просматриваются и сравниваются соответствующие заключённые договоры на передачу прав на использование объектов нематериальных активов.

Для проверки правомерности списания объектов нематериальных активов с баланса организации аудитору необходимо проверить наличие и правильность оформления:

· В случае выбытия нематериальных активов по договору об уступке исключительных прав (иным аналогичным договором) – наличие данных договоров с отметкой о регистрации в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности и необходимых первичных документов на списание нематериальных активов (форма № НМА-1, акт о списании нематериальных активов, акты комиссии);

· При передаче в качестве вклада в уставный капитал других организаций – наличие учредительных документов, оценочных актов и соответствующих первичных документов;

· При безвозмездной передаче – наличие договоров об уступке исключительных прав (других аналогичных договоров) и необходимых первичных документов на списание нематериальных активов;

· В случае прекращения использования для производственных (управленческих) целей в связи с моральным износом или истечением срока полезного использования – наличие актов комиссии по оценке и списанию нематериальных активов, приказов (распоряжений) руководителя организации о списании объекта нематериальных активов и других первичных документов.

2. Проверка создания комиссии по оценке и списанию нематериальных активов.

Данная аудиторская процедура предусматривает ознакомление аудитора с приказом о создании комиссии по оценке и списанию нематериальных активов и определение круга лиц, входящих в её состав. Далее проводиться опрос данных лиц в связи с выбытием объектов нематериальных активов из организации.

3. Проверка правильности, полноты и своевременности оформления первичных документов по учёту выбытия нематериальных активов.

Основная задача аудитора при проведении данной процедуры – проверка наличия первичных документов, которыми оформляются операции, связанные с выбытием объектов нематериальных активов.

Для этого аудитор просматривает и сравнивает соответствующие первичные документы (карточки учёта нематериальных активов, акты об их списании) полистно и устанавливает возможные ошибки в их оформлении (формальные, арифметические, хронологические, оценочные).

Аудитором также может быть проведён опрос работников бухгалтерии с целью определения сроков и способов обработки первичных учётных документов по учёту нематериальных активов.

Кроме того, целесообразно сравнить даты оформления первичных документов по учёту нематериальных активов и даты фактического списания объектов нематериальных активов с баланса организации. Результаты такого сравнения могут быть использованы аудитором при осуществлении последующих аудиторских процедур.

4. Проверка правильности и своевременности отражения в учёте операций по выбытию нематериальных активов.

Данная проверка может осуществляться путём применения такой аналитической процедуры, как взаимный контроль корреспондирующих счетов.

Так, для проверки правильности списания объектов нематериальных активов с баланса организации взаимный контроль проводится по следующим корреспондирующим счетам: 04, 05, 50, 51,

Своевременность списания объектов нематериальных активов с баланса организации проверяется аудитором путём сопоставления даты их выбытия, указанной в регистрах бухгалтерского учёта, с датами регистрации соответствующих договоров в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности и датами, указанными в первичных учётных документах.

Если объект нематериальных активов списывается в связи с истечением срока полезного использования, то для проверки своевременности его списания с баланса организации необходимо сопоставить дату, указанную в акте на списание объекта, подписанном специальной комиссией, с датой окончания срока действия охранного документа.

Осуществляя проверку правильности и своевременности отражения в учёте операций по выбытию нематериальных активов, аудитор также должен проанализировать операции, совершённые в конце проверяемого периода и в начале следующего с целью получения достаточных доказательств того, что все операции, относящиеся к отчётному периоду, были отражены в финансовой отчётности аудируемого лица.

Для этого аудитор может использовать метод прослеживания, заключающийся в просмотре документов, относящихся к данным операциям, в направлении от первичных документов к данным регистров бухгалтерского учёта и данным финансовой отчётности (проверяется, действительно ли списан нематериальный актив и не завышена ли стоимость активов на конец отчётного периода), и в обратном порядке – от данных финансовой отчётности к данным регистров бухгалтерского учёта и первичных документов (проверяется, отражены ли в бухгалтерском учёте полностью и своевременно все расходы, и доходы от выбытия нематериальных активов).

5. Проверка полноты и качества проводимых инвентаризаций

При проведении данной аудиторской процедуры аудитору необходимо выяснить, проводятся ли в организации инвентаризации объектов нематериальных активов в случаях, установленных законодательством РФ, а также инициативные инвентаризации, своевременно и правильно ли оформляются и отражаются в бухгалтерском учёте результаты проведения инвентаризаций, какие меры по устранению недостатков учёта объектов нематериальных активов принимаются.

Получить указанную информацию аудитор может путём полистного просмотра следующих документов:

1. Приказа руководителя организации о проведении инвентаризации;

2. Приказа руководителя организации о составе постоянной действующей инвентаризационной комиссии;

3. Книги контроля за выполнением приказов о проведении инвентаризации;

4. Инвентаризационной описи нематериальных активов

Заключение

С возрастанием роли нематериальных активов в системе стратегического управления организацией увеличивается количество операций, осуществляемых с участием данной категории внеоборотных активов. В этой связи особую значимость приобретают вопросы организации бухгалтерского учёта, налогообложения и аудита операций с нематериальными активами. Наличие явной тенденции к повышению роли и места нематериальных активов в общей структуре финансово-хозяйственных операций организаций позволяет говорить о целесообразности выделения аудита операций с нематериальными активами в самостоятельное направление сопутствующих аудиту услуг. Не менее важным представляется также использование аудита операций с нематериальными активами в качестве значимой составляющей аудиторской проверки финансово-хозяйственной деятельности организаций, особенно при проведении обязательного аудита.

Список литературы

1. Конституция Российской Федерации. Принята всенародным голосованием 12.12.1993 (с учетом поправок, внесенных Законами РФ о поправках к Конституции РФ от 30.12.2008 N 6-ФКЗ, от 30.12.2008 N 7-ФКЗ, от 05.02.2014 N 2-ФКЗ) //Собрание законодательства РФ. - 03.03.2014. - N 9. - Ст. 851.

2. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая) от 30.11.1994 № 51-ФЗ (в ред. от 02.11.2013) // Собрание законодательства Российской Федерации. - 1994. - № 32. - Ст. 3301

3. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 26.01.1996 № 14-ФЗ (ред. от 28.12.2013)// Российская газета. - N 23. - 06.02.1996.- N 24. - 07.02.1996; N 25. - 08.02.1996; N 27. - 10.02.1996.

4. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть третья) от 26.11.2001 № 146-ФЗ (ред. от 28.12.2013) // Собрание Законодательства Российской Федерации. - 03.12.2001. - N 49.

5. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть четвертая) от 18.12.2006 № 231-ФЗ ФЗ (ред. от 23.07.2013) // Собрание Законодательства Российской Федерации.- 25.12.2006. - N 52.

6. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 № 146-ФЗ (ред. от 28.12.2013) .

7. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ (ред. от 28.12.2013) .

8. Трудовой кодекс Российской Федерации от 30.12.2001 № 197-ФЗ

9. (ред. от 28.12.2013) // Собрание законодательства Российской Федерации. - 07.01.2002. - N 1 (Ч. 1). - Ст. 3.

10. Богаченко В.М., Основы бухгалтерского учета: учебник / В.М. Богаченко. - Изд. 2-е, испр. – Ростов н/Д: Феникс, 2014г.– 334 с.

11. Брыкова Н.В., Основы бухгалтерского учета. Учебное пособие / Н.В. Брыкова — М. : Издательский центр «Академия», 2013. — 144 с.

12. Кондраков Н. П., Бухгалтерский учет: учебное пособие / Н. П. Кондраков . - 7-е изд., перераб. и доп . – М. : ИНФРА-М, 2014 . – 841 с.

13. Лебедева Е. М., Бухгалтерский учет: учеб. пособие для студентов СПО - 4-е изд., стер. - М. : Издательский центр «Академия», 2013. - 304 с.

14. Михеева Е.В. Информационные технологии в профессиональной деятельности экономиста и бухгалтера. Учебное пособие для студентов СПО / Е.В. Михеева. - М.: Изд. центр «Академия», 2013. - 240 с.

15. Практикум по бухгалтерскому (финансовому учету): Учебное пособие Хвостик Т.В. Издательство: – М. : ИНФРА-М, 2013. – 168 с.